Cessione di immobile strumentale da parte di impresa o privato: applicazione dell’IVA o dell’imposta di registro
Il settore delle compravendite immobiliari è caratterizzato da numerose particolarità. Queste operazioni possono essere soggette al regime di esenzione o di imponibilità a seconda dei casi. Le specificità dipendono dalla tipologia di immobile oggetto di vendita e dalla possibile opzione per l’imponibilità IVA in capo al cedente.
In questo contributo vorrei soffermare l’attenzione al regime IVA previsto per la cessione immobile strumentale, ovvero quali sono le imposte da pagare per la cessione/acquisto di fabbricati strumentali? Qual’è la vendita se effettuata da un privato? Quando la vendita è soggetta ad IVA e molto altro.
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Che cosa sono i fabbricati strumentali?
Prima di entrare nel dettaglio della disciplina Iva delle locazione immobili strumentali, vediamo qui di seguito cosa si intende per immobili strumentali. Se desideri approfondire la disciplina Iva delle locazioni immobiliari ti consiglio di leggere il seguente contributo: “Regime Iva delle locazioni“
Si distinguono però due tipologie di immobili strumentali: quelli per natura e quelli per destinazione.
Immobile strumentale per natura
Si definiscono immobili strumentali per natura ”i fabbricati diversi da quelli a destinazione abitativa che, per le loro casistiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni.
Rientrano nella definizione di “immobili strumentali per natura”, tutti gli immobili classificati nella categoria catastale B, C, D ed E, nonché nella classe A/10, purché non siano pertinenziali dell’abitazione principale.
In pratica, sono strumentali per natura gli immobili che, per le loro caratteristiche, non possono essere utilizzati diversamente senza radicali trasformazioni, ai sensi dell’art. 43, comma 2, del DPR n. 917/86.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, rientrano nella categoria dei fabbricati strumentali:
- le aree attrezzate con sovrastante impianto di autolavaggio, classificate nella categoria D/7 o C/3, se dotate di attrezzature semplici (circolare n. 12/E/2007);
- le aree attrezzate per campeggio, classificate nella categoria D/8 (risoluzione n. 126/E/2008).
Vediamo qui di seguito nella tabella l’elenco esaustivo di immobili strumentali:
| A/10 | Uffici e studi privati |
| B/1 | Collegi e convitti, educandati, ricoveri, orfanotrofi e ospizi |
| B/2 | Case di cura e ospedali |
| B/3 | Prigioni e riformatori |
| B/4 | Uffici pubblici |
| B/5 | Scuole, laboratori scientifici |
| B/6 | Biblioteche, pinacoteche, musei, gallerie, accademie |
| B/7 | Cappelle e oratori non destinati all’esercizio pubblico dei culti |
| B/8 | Magazzini sotterranei per deposito di derrate |
| C/1 | Negozi e botteghe |
| C/2 | Negozi e botteghe |
| C/3 | Laboratori per arti e mestieri |
| C/4 | Fabbricati e locali per esercizi sportivi |
| C/5 | Stabilimenti balneari e terme |
| C/6 | Stalle, scuderie, rimesse e autorimesse |
| C/7 | Tettoie chiuse o aperte |
| D/1 – D/9 | Immobili a destinazione speciale (opifici, alberghi, teatri, case di cura e ospedali, ecc.) |
| E/1 – E/9 | Immobili a destinazione particolare (stazioni per servizi di trasporto, ponti, fari, ecc.) |
Immobili strumentali per destinazione
Si definiscono immobili strumentali per destinazione quei beni utilizzati per l’esercizio dell’impresa , indipendentemente dalla loro natura o dalle loro caratteristiche. L’Agenzia delle Entrate con la circolare del 1 giugno 2016 ha precisato che:
“Si definiscono strumentali per destinazione quegli immobili che hanno come unico impiego quello di essere “direttamente utilizzati” nell’espletamento di attività tipicamente imprenditoriali.
Per la nozione di strumentalità nell’ambito della disciplina Iva rileva esclusivamente il criterio oggettivo in base alle caratteristiche catastali del fabbricato, non rileva l’utilizzazione del fabbricato.
Pertanto, se un fabbricato di categoria catastale “A/3”, è utilizzato per lo svolgimento dell’attività professionale, ai fini Iva, tale immobile sarà considerato ai fini abitativo.
Cessione fabbricato strumentale: regime iva
L’art. 10, comma 1, lettera n. 8-ter, del DPR n. 633/1972 prevede che alla cessione di immobili strumentali si applica in via generale il regime di esenzione Iva. Questo, salvo specifici casi in cui è prevista l’Iva in via obbligatoria. Tuttavia, rimane la possibilità, per l’impresa cedente di optare comunque per l’imponibilità Iva. Si possono presentare le seguenti situazioni:
- La cessione di fabbricati strumentali con IVA obbligatoria;
- La cessione di fabbricati strumentali con IVA su opzione.
Cessione fabbricato strumentale con IVA obbligatoria
Le cessioni di fabbricati strumentali per natura, imponibili per obbligo di legge sono solo quelle poste in essere dall’impresa che li ha costruiti o recuperati entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori. Per verificare l’applicazione dell’IVA si deve trattare di impresa che ha costruito l’immobile strumentale con l’intento di rivenderlo.
Nel caso di cessione di fabbricato strumentale operato da imprese costruttrici l’operazione è imponibile per obbligo. Pertanto, non si applica in questo caso il reverse charge, ma l’IVA viene esposta in fattura.
Cessione fabbricato strumentale con IVA su opzione
Come abbiamo visto precedentemente, la regola generale prevede per la cessione di immobili strumentali l’esenzione IVA. Tuttavia, al fine di evitare il problema di detraibilità per l’applicazione del “pro-rata” è possibile optare per l’imponibilità IVA . Quest’ultima può essere richiesta al momento della stipula del rogito notarile. L’applicazione dell’IVA cambia in funzione della tipologia di acquirente:
- Impresa: avviene con il meccanismo del “reverse charge”;
- Privato: l’IVA deve essere esposta in fattura.
Cessione fabbricato strumentale: IVA 22%
Sia nel caso di imponibilità IVA per obbligo che per imponibilità IVA per opzione, si applica l’aliquota ordinaria del 22%.
Si applica l’IVA ridotta del 10% solo nei seguenti casi:
- Cessione di porzioni di fabbricati a prevalente destinazione abitativa (es. uffici e negozi), effettuate dall’impresa di costruzione o ristrutturazione;
- Cessione di fabbricati, o loro porzioni, effettuate dalle imprese che hanno eseguito sugli stessi interventi di restauro, risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia.
Cessione immobile strumentale: esenzione IVA
Come abbiamo visto, la regola generale prevede l’esenzione Iva. In particolare, si ha l’esenzione nei seguenti casi:
- Cessioni effettuate da imprese costruttrici o che vi hanno effettuato interventi di recupero oltre i 5 anni dall’ultimazione dei lavori, per le quali non è stata esercitata l’opzione iva;
- Cessioni effettuate da qualsiasi impresa per le quali non è stata esercitata l’opzione.
In tale fattispecie, la cessione dell’immobile strumentale è esente Iva, ma soggetta:
- All’imposta di registro nella misura fissa di 200,00 euro;
- All’imposte ipotecaria nella misura del 3%;
- Imposta catastale pari all’1%.
Vendita immobile strumentale da parte di privati
Nel caso in cui la cessione di fabbricati strumentali venga effettuata da un soggetto privato ( non titolare di partita Iva), si applica:
- L’imposta di registro nella misura del 9%;
- Imposte ipotecarie e catastali in misura fissa pari a 50,00 euro ciascuna.
Tabella riepilogativa IVA e imposta di registro cessione immobile strumentale
Vediamo qui si seguito riepilogato le varie casistiche che si possono presentare in caso di cessione immobili strumentali, sia sotto il profilo IVA che dell’imposta di registro.
| Cedente | Termini | Iva | Imposta di registro |
| Imprese costruttrici o di rispristino | Entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori Oltre 5 anni dall’ultimazione dei lavori | Imponibile per obbligo di legge con aliquota del 22 per cento o del 10 per cento Imponibile per opzione espressa in atto con aliquota del 22 per cento o del 10 per cento (in reverse-charge se il cessionario è un soggetto passivo d’imposta) Esente | Fissa 200,00 euro Fissa 200 euro |
| Qualsiasi cedente | Imponibile per opzione espressa in atto con aliquota del 22 per cento o del 10 per cento (in reverse-charge se il cessionario è un soggetto passivo d’imposta) Esente | Fissa 200,00 euro Fissa 200,00 euro |
Reverse-charge cessione fabbricato imponibili per opzione
Il sistema del reverse charge (“inversione contabile”) ai sensi dell’art. 17, sesto comma, lettera a) bis del DPR n. 633/1972 ha esteso l’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile alle cessione di fabbricati strumentali imponibili per opzione. Con il sistema del Reverse-charge, l’obbligo di assolvere l’imposta è a carico dell’acquirente, sempre che quest’ultimo sia un soggetto passivo IVA.
Il regime del reverse charge non si applica nei seguenti casi:
- Acquirente è un privato persona fisica;
- In caso di cessione dell’immobile prima della sua ultimazione (in corso di costruzione o ristrutturazione). In tale ipotesi, l’operazione è soggetta ad Iva obbligatoria e deve essere fatturata con le modalità ordinarie.
Separazione delle attività ai fini Iva
Il diverso regime Iva (esenzione o imponibilità) previsto per le locazioni dei fabbricati, come abbiamo visto, potrebbe creare problemi di detrazione dell’iva, per il meccanismo del pro-rata.
Questo problema, potrebbe essere superato tramite la separazione delle attività ai fini Iva.
Ipotizziamo che la tua Società immobiliare svolga sia attività di locazione in esenzione Iva e un’attività turistico ricettiva extralberghiera ( Casa vacanze, B&B, Affittacamere, Agriturismo, etc.) imponibile Iva al 10%.
Per evitare che l’effettuazione dell’operazione esente incida sul diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti, l’art. 36, comma 3, del DPR n. 633/1972, consente ai soggetti che esercitano più attività nell’ambito della stessa impresa la facoltà di optare per l’applicazione separata dell’imposta.
L’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 22/E/2013 ha chiarito che le locazioni di immobili strumentali esenti non sono separabili ai fini Iva dalle locazioni di immobili strumentali imponibili. Questo perché non rappresentano un’attività autonoma.
Inoltre, l’Agenzia delle Entrate nella risposta all’interpello n. 608 del 18.12.2020 è stato chiarito che possono separarsi le locazioni di fabbricati abitativi esenti dalle cessioni di altri fabbricati (cioè strumentali).
Modalità di esercizio dell’Imponibilità Iva
Come previsto dall’art. 10, comma 1, n. 8 del DPR n. 633/19672, l’opzione per l’imponibilità Iva dei canoni di locazione deve essere “espressamente manifestata” nel contratto di locazione.
Vediamo qui di seguito un esempio di clausola di opzione per l’imponibilità Iva da inserire all’interno del contratto di locazione di un immobile strumentale:
“Si precisa che il presente contratto di locazione ha per oggetto un bene immobile strumentale che, per sue caratteristiche, non è suscettibile di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, censito nella categoria catastale …. Pertanto, a norma dell’art. 10, comma 1 n. 8 del DPR 633/1972, il locatore dichiara di volersi avvalere, per tutta la durata del contratto di locazione, dell’opzione per il regime di imponibilità dell’opzione.
Vendita immobile strumentale: Ordinanza n. 705 del 12 gennaio 2023
Il caso di specie riguarda una società che nel corso del 2010 aveva acquistato un complesso immobiliare. Successivamente, il competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate aveva notificato un avviso di accertamento con il quale si contestava la mancata applicazione del reverse charge.
L’obbligo di assoggettamento all’inversione contabile deriva dall’art. 17, quinto comma del DPR n. 633/1972.
La Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 705 del 12 gennaio 2023 ha stabilito che nel caso di cessione di un immobile strumentale, con opzione per l’imponibilità, deve essere applicato il reverse charge, in seguito all’opzione medesima.
La suprema Corte, con l’ordinanza in commento, dichiaravano inammissibile il motivo del ricorso in quanto:
“nel contratto di compravendita si è espressamente optato per l’applicazione dell’IVA.”
Cessione immobile strumentale: imposta di registro
In applicazione del principio di alternatività IVA/imposta di registro, per le cessioni di fabbricati strumentali, l’imposta di registro si applica in modo uniforme, nella misura fissa di 200 euro sia per le operazioni assoggettate ad Iva sia per quelle esenti dall’imposta.
A prescindere dal regime IVA applicabile, le cessioni di beni strumentali sono soggette alle imposte ipotecaria e catastale nella misura del 4 per cento ( rispettivamente, 3 per cento e 1 per cento).
Cessione immobile strumentale: conclusioni e consulenza
In questo contributo ho voluto fornirti una guida pratica con le principali possibilità a disposizione per la cessione di un fabbricato strumentale da parte di un’impresa.
Come avrai visto, in caso di impresa costruttrice o ristrutturatrice, si applica obbligatoriamente l’IVA, o in fattura o tramite reverse charge.
Se hai bisogno di un consulente fiscale esperto in materia che posso assisterti a valutare questi aspetti, contattami al seguente link!
